自然资源资产离任审计对水资源环境的影响剖析

　　【摘要】在深入阐述自然资源资产离任审计“免疫系统”功能作用机制的基础上，实证探究审计机关开展该项审计对领导干部管辖地区水资源利用效率和水环境质量的影响。研究发现：自然资源资产离任审计提高了水资源利用效率与水环境质量，并且这种效应分别在水资源相对稀缺的北方地区与产业结构偏工业化的地区更为明显;自然资源资产离任审计的全面推行进一步提高了我国水资源利用效率和水环境质量。

　　【关键词】自然资源资产离任审计;水资源利用效率;水环境质量;环境规制

　　一、引言

　　近年来，我国环境问题日益突出，经济社会的可持续发展面临挑战，党和国家从国家审计层面探索环境治理的新思路，充分发挥审计监督的作用。2013年，十八届三中全会通过《关于全面深化改革若干重大问题的决定》并提出“探索编制自然资源资产离任审计资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计，建立生态环境损害责任终身追究制”。

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　　2015年，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《开展领导干部自然资源资产离任审计试点方案》(简称《方案》)，围绕领导干部履行自然资源资产管理和生态环境保护责任情况开展审计试点。2017年，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《领导干部自然资源资产离任审计规定(试行)》(简称《规定》)，标志着领导干部自然资源资产离任审计试点正式进入全面推开阶段。

　　受人口增长、工业用水增加、水土流失等影响，我国水生态环境遭到严重破坏，水资源浪费与水环境污染现象突出。根据水利部公布的中国水资源公报，我国人均水资源量远低于世界平均水平，且各产业的水资源利用效率与世界先进水平有较明显的差距。提高用水效率及水生态环境质量关系到14亿中国人的福祉，自然也是自然资源资产离任审计的重点。从2015年开展审计试点，到2018年全面推开，自然资源资产离任审计不论是在理论上，还是在实务上都有较快发展。

　　但该项审计是否能够改善水资源环境，发挥节约用水、减少水污染的作用?这是一个值得探讨的问题。基于此，本文选取2014—2019年我国293个城市的数据作为研究样本，运用双重差分法(DID)实证检验了领导干部自然资源资产离任审计对水资源利用效率和水环境质量的影响，以期在一定程度上丰富自然资源资产离任审计政策效果研究，为政府部门制定和完善相关政策提供借鉴。

　　二、文献综述

　　(一)自然资源资产离任审计相关研究

　　领导干部自然资源资产离任审计是指审计机关依据相关法律法规对党政主要领导干部自然资源资产管理和生态环境保护责任的履行情况进行监督评价。国内现有文献对领导干部自然资源资产离任审计的研究主要从审计主体、客体、内容、目标、评价指标构建及实践方法等方面展开[1，2]。近年来，一些学者开始从实证的角度检验领导干部自然资源资产离任审计的政策效果。张琦、谭志东[3]利用实证方法检验自然资源资产离任审计的环境治理效应;黄溶冰等[4]采用双重差分模型估计自然资源资产离任审计对空气质量改善的因果效应;孙文远、孙媛媛[5]以我国31个省份作为样本，实证研究该项审计与经济高质量发展的关系。

　　(二)水资源环境的影响因素研究

　　水资源环境的影响因素一直是生态环境领域的研究热点。我国水资源十分丰富，但人均占有量少、水患多且保护压力大。众多学者从水资源利用效率和水环境质量两个方面研究影响我国水资源环境的主要因素。我国幅员辽阔，不同地区的水资源利用效率也存在明显差异。学者们认为造成这种差异的主要原因有不同地区经济发展水平、技术水平、环境规制、产业结构、水资源禀赋、工业布局、用水项目投资额与产业用水结构等存在差异[6，7]。

　　水环境质量的研究主要从质量基准、标准和水污染物控制等方面入手[8]。我国各流域经济发展与水环境保护关系密切，水环境管理也是防治水污染的主要途径。目前，我国应对环境破坏、污染排放的治理工具仍是以命令控制型为主，例如对违规单位实行收费和罚款。

　　命令控制型工具具有行政强制性，减排效果好，但减排成本也较高。命令型管制不受污染本身的特征和空间等因素的影响，能快速完成治理目标。我国作为处于经济转型期的发展中国家，命令控制型工具对于提高污染治理效率仍然非常重要，必要的时候还需要加强控制并将传统控制工具与其他政策工具组合使用以实现污染治理目标。综上所述，学者们更多地关注自然资源资产离任审计理论体系的构建，且大多以规范研究为主，较少通过实证检验相关政策效应。同时，众多学者对水资源利用效率和水环境质量的影响因素展开深入研究，却鲜有研究考虑国家审计在水资源环境管理体系中发挥的作用。

　　鉴于此，本文基于领导干部自然资源资产离任审计试点这一准自然实验，探讨领导干部自然资源资产离任审计对水资源环境的政策影响，以期推动该领域的后续研究。

　　三、理论分析与研究假设

　　政府是生态文明制度的主要制定者和执行者，在生态文明建设中发挥着决定性的引导作用。领导干部是受托环境责任的人格化主体。自然资源资产离任审计直接针对领导干部进行审计，可切实推动领导干部履行自然资源资产管理和生态文明建设责任。现阶段，生态文明建设实践主要存在以下四个方面的问题：

　　一是生态文明建设者对可持续发展目标存在一定的认知偏差，制约了生态文明制度体系的有效运行;二是各级地方政府在落实中央生态文明制度的过程中，会因个人意识、专业认知与利益诉求等因素，未能形成有效的本土化制度体系，造成地方政策实践与中央政策设计脱耦;三是各级地方政府往往有选择地执行、遵循某些生态文明制度，而偏离另一些制度，导致地方政策实践与生态文明建设政策成效的脱耦，使得生态文明建设未能实现预期目标;四是生态文明制度监督和反馈机制有待完善，特别是对各级地方政府生态文明建设工作的监督与反馈需要进一步加强。

　　根据国家审计的“免疫系统论”和国家审计功能的研究[9]，自然资源资产离任审计可通过发挥预防、揭示和建议三项基本功能，缓解上述问题。其中，预防功能通过生态文明绩效评价考核的晋升激励作用以及审计问责的直接威慑作用，提高领导干部生态环境保护意识，进而间接加大政府环境规制力度。

　　揭示功能通过监督查错纠弊，揭露领导干部设计、执行地方自然资源管理和环境保护制度的障碍、缺陷与管理漏洞，查出不合理利用自然资源、生态环境损害、环境监管不力、环保资金违规使用等行为。建议功能针对存在的问题，从微观到宏观、从个体到一般、从局部到整体进行深层次原因分析，提出审计建议，并在实施审计的过程中向相关职能部门进行专业输送与知识供给，弥补地方政府管理漏洞，健全制度体系建设。上述三项功能共同作用，产生协同效用，有利于合理开发、保护、利用自然资源以及实现生态环境安全，助力可持续发展战略的实施，推动生态文明建设。

　　根据资源环境价值理论，水资源具有广泛的用途和极高的价值。但我国水资源短缺和水环境污染情况不容乐观，严重威胁到我国社会经济的可持续发展。因此，水资源管理和水环境保护是我国生态文明建设的重点内容。水环境审计是我国环境审计的核心主题，也是自然资源资产离任审计的一部分。对水资源资产和水环境质量的查验则是自然资源资产离任审计的重点。

　　在预防功能作用下，领导干部受“晋升激励”和“问责威慑”的影响，势必承担更大的水资源管理与水污染防治压力。意识驱使行动，领导干部为了在“晋升锦标赛”中取得更大的优势以及避免环境问题追责，势必会更加重视管辖区域内的水权管理、水资源开发利用以及水环境保护工作，提升水资源利用效率与污水处理效率，加大相关水资源环保项目投入，进而改善水资源环境。

　　在我国分权制度下，地方改革政策设计存在诸多问题，如政策过于模糊、政策冲突过大、与顶层设计过渡脱耦以及政策错误等，都直接反映在环境政策措施的落实方面。地方水环境制度是地方政府将中央生态文明制度本土化的结果。在中央水资源管理与水环境保护政策指导下，地方领导干部根据地区水资源禀赋，因地制宜参与地方水资源环境政策设计、执行工作，并指导环境职能部门开展相关工作。

　　自然资源资产离任审计通过监督地方领导干部设计、执行、贯彻水资源政策制度的过程及其辖区相关水资源管理职能部门履职状况，查实核验地方出台的相关水资源管理规定，有效评价地方领导干部水资源环境责任的履职情况，揭示水资源管理与水污染防治工作中存在的问题以及相关体制的漏洞，并纠正地方政府水资源环境规制过程中所产生的偏差。自然资源资产离任审计可以发现地方政府水资源环境管理中存在的问题，进而有的放矢地反馈给有关职能部门。

　　在此基础上，自然资源资产离任审计的建议功能也能揭示水污染防治工作的不足与相关体制漏洞，分析水量与水质变化趋势，研究提高水资源利用效率与改善水污染防治管理情况的方法，因地制宜地提出改进建议，强化政府水环境管理与水污染防治体系建设，从而提升水资源利用效率、强化水污染防治管理。自然资源资产离任审计对水资源利用效率与水环境质量的作用机制如图1所示。综上所述，本文提出如下假设：H1：自然资源资产离任审计能够提升水资源利用效率。H2：自然资源资产离任审计的实施能改善水环境质量。

　　四、研究设计

　　(一)样本选取与数据来源

　　本文将2014—2019年作为样本研究区间，选择我国293个城市(包含除西藏之外的26个省份、自治区的地级市以及4个直辖市)的数据作为研究样本。2015年是开展自然资源资产离任审计试点的基准年。在2015—2017年之间，我国部分城市陆续开展试点工作。各地区开展审计试点的信息来源于审计署网站、各省及自治区审计厅网站、各市审计局网站、《中国审计年鉴》以及媒体报道。

　　三年间共有162个城市先后开展了自然资源资产离任审计试点，2015—2017年开展审计试点的城市数量分别是19、81和62个。水资源利用效率和水环境质量指标的相关数据来自各省市的统计年鉴、《中国水资源公报》以及CSMAR数据库。部分地级市的水资源环境数据存在缺失，部分缺失数据通过在各地自然资源局、生态环境局、水利局网站人工搜集整理的形式进行补充。中央环保督察、经济发展水平、城市工业增加值、人口等数据均来源于各地统计年鉴、CSMAR数据库、EPS数据库以及手工搜集。为规避离群值带来的影响，对连续变量在上下1%的水平上进行了缩尾处理。本文的数据处理、描述性统计以及实证检验均使用统计软件Stata11.0完成。

　　(二)变量选择

　　1.被解释变量。

　　(1)水资源利用效率(Effi)。水资源利用效率是反映水资源投入与产出关系的标准效率分析，关注如何利用有限的水资源创造更多的价值。本文采用DEA模型中的CCR模型来测度水资源利用效率。参考现有文献的分析方法，本文将农业用水量、工业用水量、生活用水量、用水总量作为投入指标，将粮食产量、工业增加值、生活污水处理率、GDP作为产出指标。

　　(2)水环境质量(Qual)。

　　本文通过构建水环境质量指标体系，利用主成分分析法测算水环境质量的综合指数。参考已有研究以及地表水环境质量标准，本文从水体污染、污染防治两个维度构建水环境质量指标体系。水体污染层面的指标主要包括单位GDP化学需氧量、单位GDP氨氮总量、单位GDP生物需氧量、单位GDP废水排放量，该类指标通常反映水体受到有机污染的程度。污染防治层面的指标包括生活污水日处理量、工业废水日处理量、污水处理率、人均环保资金投入，该类指标主要反映各地区水污染治理的投入和能力。

　　2.解释变量。

　　解释变量包括审计试点地区(Treat)和试点开展时间(Post)。自然资源资产离任审计于2013年提出，从2014年开始，我国部分城市陆续开展自然资源资产离任审计试点，至2017年《规定》颁布，全国各省市将自然资源资产离任审计确立为一项经常性制度。如果某市开展了自然资源资产离任审计试点，则Treat取1，否则取0。同时，设置了自然资源资产离任审计开展时间的虚拟变量(Post)，某市开展自然资源资产离任审计试点后Post取值为1，开展试点之前Post取值为0。

　　(三)模型设计由于自然资源资产离任审计试点于2015—2017年在各个城市先后实施，故采用双重差分模型，借鉴刘文军等[10]与蒋秋菊等[11]的研究。

　　五、实证分析

　　(一)描述性统计

　　水资源利用效率的最小值为0.249，最大值为1，差距较为明显，且标准差数值较大，说明不同地区水资源利用效率存在明显差异。水环境质量(Qual)的均值为1.875，标准差为0.586，最小值为0.798，最大值为3.214，说明样本地区水环境质量的整体水平有待提高，并且不同地区差异较大。解释变量Treat的均值为0.184，说明只有18%的样本地区开展了自然资源资产离任审计试点。Post均值为0.463，说明样本中约有46%的城市处于实验区间。

　　中央环保督察(Cei)均值为0.489，说明样本城市中约有一半处于环保督察巡视期，中央环保督察第一轮一结束，第二轮就于2019年开始，覆盖了我国大多数省份。环境保护支出(Invest)最大值为10.799，均值为2.668，说明我国整体环境保护支出水平较低，且不同地区因经济发展等各方面的差异，环境保护支出也大不相同。地区水资源禀赋(Reso)最小值为1.946，最大值为7.99，也反映了我国水资源分布的严重不平衡，不同地区水资源禀赋差异明显。

　　(二)相关性分析

　　结果表明，水资源利用效率(Effi)与水环境质量(Qual)显著正相关，说明水资源利用和水环境保护密切相关，地方政府加大节约用水力度，提高水资源利用效率，同时也会更加注重水生态环境的保护状况。因此，水资源利用效率高的地区水环境质量也较好。其余各个变量之间的相关系数均小于0.5，在可接受范围内，说明模型设定合理。

　　为了进一步检验是否存在多重共线性的问题，本文做了方差膨胀因子(VIF)分析。VIF最大值为3.75，模型VIF均值为2.17，各变量的VIF值均小于4，结果表明模型不存在严重的多重共线性问题。

　　六、稳健性检验

　　(一)平行趋势检验

　　在离任审计试点政策实施之前，实验组与对照组的水资源利用效率和水环境质量要维持平行的时间趋势。借鉴Li等[12]的实践研究法(EventStudy)进行平行趋势检验。被解释变量为水资源利用效率和水环境质量，关键解释变量为样本城市在审计试点政策实施之前3年内的空窗期变量，引入Treat×Year2011、Treat×Year2012和Treat×Year2013作为空窗期变量。分别在2011年、2012年和2013年取值为1，其他年份取值为0。结果显示，关键解释变量的系数都不显著，说明在自然资源资产离任审计试点开展前，实验组和对照组城市的水资源利用效率和水环境质量无显著差异，满足平行趋势检验。

　　(二)增加控制变量

　　为进一步检验基础回归结果的稳健性，采用增加控制变量的方式进行稳健性检验。增加的控制变量包括财政压力(Pres)、进出口需求(Trade)、人口总数(People)和地区法制化程度(Law)。地方政府的财政压力会影响政府投资，采用财政预算收入减去财政预算支出的差与GDP的比值来衡量财政压力。进出口需求对水资源利用效率有显著的正向影响，进口产品与水资源利用具有替代作用，当进口产品中高水耗产品较多时，国内水资源消耗较大的产业面临国际竞争大、市场选择多的压力，此时国内产业中的水资源利用效率成为产业淘汰的重要标准。企业有动力通过提高水资源利用效率来降低生产成本以取得竞争优势。

　　人口总数亦是影响水资源利用效率的关键指标，人口稠密地区的水资源消耗量大，但人口众多所带来的产业集中化也能提高水资源的利用效率。一个地区的法制化环境在一定程度上也会影响政府执法行为，本文采用2018年市场化程度指标中的维护市场的法制环境指数来衡量[13]。结果显示，Treat×Post的系数仍显著为正，与基本回归分析结果一致。

　　(三)倾向得分匹配

　　本部分检验在建立双重差分模型之前，先使用倾向得分匹配法(PSM)为处理组匹配相应的对照组，具体过程如下。首先，借鉴黄溶冰等[4]的做法，选择自然地理特征和经济发展水平为协变量。其次，利用Logit模型计算倾向得分。再次，使用最近邻匹配法，从未进行审计试点的城市选取一对一匹配样本。最后，采用共同支撑(CommonSupport)假定检验匹配样本的平衡性，删除不满足共同支撑的观测值。完成上述PSM过程之后，使用DID模型进行实证检验。结果显示，研究结论未发生实质性变化，说明本文的研究结论稳健。

　　七、结论与建议

　　本文选取2014—2019年我国293个城市为研究样本，根据自然资源资产离任审计试点这一政策事件，实证检验审计试点对试点地区水资源利用效率以及水环境质量的影响，在一定程度上拓展了自然资源资产离任审计的研究视角，丰富了自然资源资产离任审计的政策效果研究，为制定和完善相关政策提供了经验证据。

　　本文研究发现：自然资源资产离任审计提升了水资源利用效率，并且这种效应在水资源相对稀缺的北方地区更为明显;同时，自然资源资产离任审计提高了水环境质量，并且这种效应在产业结构偏工业化的地区更为明显。以上发现揭示了自然资源资产离任审计在水资源的合理开发、利用和保护过程中发挥的积极作用，对于加强自然资源资产离任审计的结果应用、促进领导干部履行水资源管理和水环境保护责任、完善水资源管理制度均具有重要的实践意义。基于上述结论，本文提出如下建议：

　　一是加强自然资源资产离任审计的结果应用，完善审计结果公告制度，定期披露水资源环境信息，健全重大水生态环境事故报告制度，构建水资源环境信息共享平台，推动信息公开透明，健全环保信息评价机制;二是加大将水资源利用效率和水环境质量作为政绩考核的权重，把提高水资源利用效率和改善水环境质量的相关指标作为考察政府官员政绩的一个重要影响因子，建立健全环境责任问责机制;三是地方政府应该高度重视并积极配合自然资源资产离任审计工作，充分落实审计整改工作，健全水资源环境管理体制和组织机构，遵从开发与保护并重、水量和水质统一管理以及效益最优的原则，强化部门联动监督，全面落实水污染防治工作。

　　参考文献：

　　[1]刘明辉，孙冀萍.领导干部自然资源资产离任审计要素研究[J].审计与经济研究，2016(4)：12~20.

　　[2]李博英，尹海涛.领导干部自然资源资产离任审计的理论基础与方法[J].审计研究，2016(5)：32~37.

　　[3]张琦，谭志东.领导干部自然资源资产离任审计的环境治理效应[J].审计研究，2019(1)：16~23.

　　[4]黄溶冰，赵谦，王丽艳.自然资源资产离任审计与空气污染防治：“和谐锦标赛”还是“环保资格赛”[J].中国工业经济，2019(10)：23~41.

　　[5]孙文远，孙媛媛.资源环境审计对经济高质量发展影响的实证研究——以领导干部自然资源资产离任审计试点为例[J].生态经济，2020(1)：166~171.

　　[6]李世祥，成金华，吴巧生.中国水资源利用效率区域差异分析[J].中国人口·资源与环境，2008(3)：215~220.

　　作者：马志娟1(教授)，任乐祺1，徐杰2，李小倩1

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